新会计准则下企业研究开发费用的会计处理及纳税调整

2019-09-02

[摘要]知识经济系统中的第⼀推动⼒是科技创新。⽽创新的能⼒和储备与研究开发的投⼊息息相关,为了保持企业的核⼼竞争⼒,企业特别是⾼新技术企业积极致⼒于研究开发活动,从⽽导致研究开发⽀出的猛增。研究与开发⽀出的合理使⽤关系到企业长期、持续的竞争能⼒和盈利能⼒。研究开发⽀出的会计处理,随着研究开发⽀出的⼤幅度增长,成为会计⼯作的新焦点。[关键词]新会计准则 会计处理 纳税调整⼀、深刻领会运⽤新准则对企业的积极影响

1.新旧准则对研究开发费⽤的处理⽅法。新会计准则对于研究开发费⽤采⽤了费⽤化和资本化相结合的办法。在新的会计准则颁布以前,将全部研发费⽤计⼊当期损益。研发费⽤在发⽣当期直接予以费⽤化,等到研发成功后按法律程序申请取得⽆形资产,再依法将取得时发⽣的注册费、聘请律师费等中介费⽤资本化,并在⼀定期限内进⾏摊销。新准则中关于研究与开发费⽤的处理则体现了与国际会计准则的趋同。新准则中对研发费⽤的会计处理采取了有条件的资本化。企业内部研究开发项⽬研究阶段的⽀出,应当于发⽣时计⼊当期损益。企业内部研究开发项⽬开发阶段的⽀出,在⼀定的约束条件下才可进⾏资本化处理。2.开发费⽤资本化有利于提⾼企业科技创新热情,提⾼企业的核⼼竞争⼒。随着全球经济的⼀体化,企业⾯临的竞争压⼒越来越⼤,企业要在激烈的竞争中⽴于不败之地,就必须进⾏技术创新、新产品开发和⽣产⼯艺的改进,与之相伴的则是企业加⼤研究与开发费⽤的投⼊,研究与开发费⽤在企业⽀出中的⽐重⽇益增⼤。但是原准则规定,“⾃⾏开发并依法申请取得的⽆形资产,其⼊账价值应按依法取得时发⽣的注册费、律师费等费⽤确定;依法申请取得前发⽣的研究与开发费⽤,应于发⽣时确认为当期费⽤。”这种对研发费⽤的处理⽅法必然引起开发阶段利润的下降,造成管理者业绩下降的表象。管理者不愿引起投资者不满,难免减少开发经费⽀出。这种做法的后果是短期利润数字可能⽐较好看,却损害了企业发展的长远利益,使企业失去了不断向前发展的动⼒。⽽开发费⽤的资本化,可以减轻管理者在开发阶段的利润指标压⼒,从⽽提⾼企业在开发投⼊上的热情,促使企业开发新产品、新⼯艺和新技术,增强技术创新能⼒,促使企业的业绩及现⾦流实现长期的同向增长,使公司进⼊良性循环周期,提⾼企业价值⽔平。

3.开发费⽤资本化有助于企业实现价值最⼤化。企业管理的最终⽬标即是实现企业价值的最⼤化。纵观近年来的美国、⽇本、⾹港及中国内地的股市,不难发现科技类股票的市盈率普遍⾼于其它各类股票的市盈率。这⾜以说明⼀个企业的“科技含量”已经成为其企业价值的重要组成部分。对于公司来说,马上要登陆A股市场,研发费⽤采⽤有条件资本化的会计处理⽅法⽆疑会增加企业进⾏技术开发的动⼒,从⽽更多地增加企业的价值。⼆、研究与开发⽀出的会计处理1.研究与开发⽀出的会计核算科⽬的设置

在会计核算上,设置⼀级科⽬――研发⽀出。根据该项⽀出是资本化或费⽤化,设置⼆级科⽬――资本化⽀出、费⽤化⽀出。2.研究与开发⽀出的会计计量

在会计计量上,资本化⽀出包括在满⾜资本化条件的时点⾄该项开发形成的⽆形资产达到预定⽤途前发⽣的⽀出总和,即开发该⽆形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该⽆形资产过程中使⽤的其他专利权和特许权的摊消以及按照准则规定资本化的利息⽀出,以及为该⽆形资产达到预定⽤途前所发⽣的其他费⽤。

在会计计量上,费⽤化⽀出包括在研究开发⽀出中不能计⼊资本化⽀出的其他⽀出、即研究阶段的全部⽀出,包括开发阶段的达到资本化条件之前发⽣的⽀出;开发阶段的达到资本化条件后但不能直接归属于将形成⽆形资产的其他销售费⽤、管理费⽤等间接费⽤;⽆形资产达到预定⽤途前发⽣的可辨认的⽆效的和初始运作损失;为运⾏该⽆形资产发⽣的培训⽀出;同时从事多项研究开发项⽬开发阶段符合资本化⽀出但不能在各项⽬之间进⾏明确分配的⽀出等。三、研究与开发⽀出的纳税调整1.技术开发费的税收

(1)符合条件的技术开发费在按规定实⾏100%扣除基础上,允许再按当年实际发⽣额的50%在企业所得税税前加计扣除,形成⽆形资产的,按照⽆形资产成本的150%摊销(新所得税实施条例第九⼗五条)。(2)企业年度实际发⽣的技术开发费当年不⾜抵扣的部分,可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣,抵扣的期限最长不得超过五年(财税[2006]88号)。

⽬前国家税务总局虽然取消了对技术开发费加计扣除的审批,简化了纳税⼈申请程序,在另⼀⽅⾯也加⼤了纳税⼈的涉税风险,国税发[2004]82号保留了税务机关对技术开发费的后续管理权,也就是说技术开发费列⽀的范围,发⽣额的真实性、准确性,核算是否规范,税前列⽀准备的材料是否齐全,都是事后税务检查的重点,所以企业在享受税收优惠的同时,应充分考虑涉税风险。2.研究与开发⽀出的纳税调整

(1)会计上计⼊当期损益的研发⽀出。对于盈利企业的研发⽀出,由于会计准则与税法规定的⼝径不⼀致,导致产⽣了使会计利润

⼤于应纳税所得额的永久性差异,这种永久性差异需进⾏纳税调整。对于亏损企业的研发⽀出,按税法规定只能据实列⽀,但企业形成的亏损可在以后连续5年⽤税前利润弥补,这时该研发⽀出就形成可抵扣暂时性差异,若能预计企业在以后经营期间内有⾜够应纳税所得额转回,则应将可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产。(2)会计上资本化的研发⽀出。当会计上将研发⽀出资本化时,该研发⽀出不会影响当期会计利润,也不会影响当期所得税费⽤,但当该⽆形资产摊销时就会使以后各期会计利润和所得税费⽤减少。按现⾏税法规定,不管会计上对研发⽀出是计⼊当期损益还是资本化,企业发⽣的研发⽀出不受⽐例,都可以计⼊管理费⽤并在税前扣除,⽽当会计上将该⽆形资产摊销时,税法并不允许摊销的管理费⽤抵扣当期应纳税所得额,这时资本化的研发⽀出就会形成应纳税暂时性差异,应确认为递延所得税负债。另外,对于盈利企业来说,按实际发⽣额加扣的50%还会形成永久性差异,需进⾏纳税调整。

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